Формирование и учет резервов предстоящих расходов

Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Формирование и учет резервов предстоящих расходов». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.

Для целей налогообложения прибыли применяется термин «Резервы предстоящих расходов на оплату отпусков». Целью создания этого вида резерва в налоговом учете является постепенное и равномерное списание расходов на оплату отпусков работников. Формирование резерва по отпускам является правом налогоплательщика, а не обязанностью, поэтому создавать его можно по желанию. Необходимо иметь в виду, что в случае применения кассового метода резерв предстоящих расходов на оплату отпусков создавать нельзя, а суммы отпускных признаются расходами только в момент их выплаты работникам (пп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Резервы предстоящих расходов

Резервы предстоящих расходов — сведения о резервируемых средствах на расходы, которые предназначены для использования в будущих периодах.

Обратите внимание: часто бухгалтера при работе с резервами не разделяют два понятия: резерв предстоящих расходов и расходы будущих периодов. Необходимо отметить, что расходы будущих периодов — это уже начисленные учреждением суммы, где размер и признание по периоду в бухгалтерском учете определены. Резервы предстоящих расходов — нет четкой суммы и времени исполнения.

Приказом Минфина РФ от 30.05.2018 №124 утвержден СГС «Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах» (далее СГС «Резервы»). Данный стандарт регламентирует работу с резервами предстоящих расходов учреждений государственного сектора начиная с 01.01.2020.

С целью корректного применения стандарта «Резервы» следует дополнительно руководствоваться методическими рекомендациями к СГС «Резервы», изложенными в письме Минфина России от 05.08.2019 №02-07-07/58716.

Стандарт «Резервы» определяет следующие виды резервов:

• По претензиям, искам.

Например, учреждение является одной из сторон судебного разбирательства. По предположению собственной юридической службы есть высокая доля опасения, что решение скорее всего не удовлетворят.

• По реструктуризации.

Правовыми актами, регулирующими организацию бухучета в органах государственного сектора, методы оценки обязательств не определены.

Порядок отражения оценочных обязательств предусмотрен Положением по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010), утвержденным приказом Минфина РФ от 13.12.2010 №167н. Нормы ПБУ 8/2010 не распространяются на государственные (муниципальные) учреждения, но его положения можно применять в качестве рекомендаций.

Оценочное обязательство признается в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству (п. 15, 16 ПБУ 8/2010). Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой величину, необходимую непосредственно для исполнения обязательства по состоянию на отчетную дату.

Величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов хозяйственной жизни организации, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также, при необходимости, мнений экспертов. Организация обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.

Примеры определения оценочного значения по отложенным обязательствам по оплате накапливаемых отпусков (создаваемому резерву на оплату отпусков за фактически отработанное время) приведены в приложении №3 к письму Минфина РФ от 20.05.2015 №02-07-07/28998. Согласно рекомендациям, указанное оценочное обязательство может определяться ежемесячно (ежеквартально, ежегодно) на последний день месяца (квартала или года), исходя из данных количества дней неиспользованного отпуска по всем сотрудникам на указанную дату, предоставленных кадровой службой.

Резерв при этом рассчитывается ежемесячно (ежеквартально, ежегодно), как сумма оплаты отпусков работникам за фактически отработанное время, на дату расчета, и сумма страховых взносов на обязательное пенсионное, медицинское и социальное страхование.

Новые виды операций для учета оценочных обязательств, резервов и отпусков

В документ Отражение зарплаты в бухучете для дальнейшего формирования в бухгалтерской программе проводок по списанию накопленных ранее обязательств и резервов добавлены следующие виды автоматических операций:

• ежегодный отпуск за счет оценочных обязательств — для отражения отпускных, начисляемых в счет ранее сформированных в бухгалтерском учете обязательств. Таким суммам в бухгалтерской программе может соответствовать проводка, например, в корреспонденции с 96 счетом;
• ежегодный отпуск — для отражения отпускных, не покрытых сформированными ранее обязательства. Таким суммам в бухгалтерской программе может соответствовать проводка, например, в корреспонденции со счетом затрат;
• компенсация ежегодного отпуска за счет оценочных обязательств — для отражения компенсации ежегодного отпуска, начисляемой в счет сформированных в бухгалтерском учете обязательств. Таким суммам может соответствовать проводка, например, в корреспонденции с 96 счетом;
• компенсация ежегодного отпуска — для отражения компенсации ежегодного отпуска, для которой сформированных ранее обязательств оказалось недостаточно. Таким суммам в бухгалтерской программе может соответствовать проводка, например, в корреспонденции со счетом затрат.

Если резервы формируются и в налоговом учете, то их суммы могут отличаться от сумм, отраженных в бухгалтерском учете. В этом случае отпуск может отражаться также по видам операций:

• ежегодный отпуск за счет оценочных обязательств и резервов — для отражения отпускных, начисляемых в счет ранее сформированных в бухучете обязательств и накопленных в налоговом учете резервов;
• ежегодный отпуск за счет резервов — для отражения отпускных, начисляемых в счет ранее накопленных резервов в налоговом учете.

Как правило, резервы создаются под предстоящие расходы в целях равномерного их включения в издержки производства и обращения либо в расчет налоговой базы. Это позволяет повысить точность и объективность финансового результата деятельности компании, а также сгладить «скачки» при расчете авансовых платежей по отчетным периодам. Это в теории, а на практике в силу сложности учета и оценки резервировать расходы у нас не принято, хотя в международных стандартах, с которыми идет постепенное сближение, резервирование является не правом, а обязанностью организации, которая должна позаботиться о том, чтобы расходы в текущем периоде как можно более точно соответствовали получаемым компанией доходам. Придерживаясь этого принципа, можно во многом повысить качество информации, предоставляемой в финансовой отчетности для всех пользователей, а это, согласитесь, имеет значение.

При всем многообразии расходов предприятий пищевой промышленности есть не так много резервов, которые можно создать по нормам действующего законодательства. Обобщим в таблице основные виды резервов, которые могут быть созданы в бухгалтерском и налоговом учете.

 Виды резервов предстоящих расходов 

Бухгалтерский
 учет 

Налоговый
 учет

 Резерв расходов на ремонт ОС 

 - 

 +

 Резерв по сомнительным долгам 

 + 

 +

 Резерв для покрытия оценочных обязательств 

 + 

 -

 Резерв на оплату отпусков 

 + 

 +

 Резерв на выплату вознаграждений по итогам работы
 за год 

 + 

 +

Резервы для покрытия оценочных обязательств

Понятие и порядок отражения оценочного обязательства описаны в ПБУ 8/2010 и в его международном аналоге МСФО (IAS 37) «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Изложим сухие формулировки стандартов простым языком: обязательства, в которых есть уверенность и которые можно оценить с высоким процентом достоверности, считаются оценочными, все остальное в лучшем случае относится к условным обязательствам, оцениваемым весьма приблизительно.

Для признания оценочного обязательства в учете необходимо соблюдение ряда условий:

• у организации существует обязанность, явившаяся следствием прошлых событий ее хозяйственной жизни, исполнения которой она не может избежать;
• уменьшение экономических выгод организации, необходимое для исполнения оценочного обязательства, вероятно;
• величина оценочного обязательства может быть обоснованно оценена.

Стоимостная оценка оценочного обязательства определяется величиной, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству, то есть сколько понадобится средств, чтобы по состоянию на отчетную дату погасить долг или перевести его на другое лицо, которое будет рассчитываться с кредитором. Величина оценочного обязательства определяется на основе фактов хозяйственной деятельности организации, опыта исполнения аналогичных обязательств, а при необходимости с учетом мнений экспертов и специалистов (суждения одного бухгалтера в вопросе оценки неопределенных обязательств недостаточно). Согласно ПБУ 8/2010 краткосрочные оценочные обязательства (менее года) рассчитываются усредненно из интервала возможных значений, долгосрочные обязательства оцениваются по стоимости, определяемой путем дисконтирования. Очевидно, что чем меньше срок обязательства, тем более достоверной может стать его «оценочная» величина, поэтому по возможности стоит избегать долгосрочных оценочных обязательств, отдавая приоритет возможным расходам ближайшего будущего.

Пример 3. Предприятию молочной промышленности за выпуск и реализацию некачественной продукции предъявлен иск торговым центром, который берет продукцию на реализацию (то есть без предоплаты). Требование касается возмещения ущерба, причиненного срывом договорных обязательств. Эксперты юридического отдела сходятся во мнении, что судебное решение будет принято не в пользу предприятия. Сумма убытков, возмещения которых требует торговый центр, по приблизительным расчетам составляет от 25 тыс. руб. (с вероятностью 70%) до 50 тыс. руб. (с вероятностью 30%). Прогнозы экспертов сбылись, и молокозаводу пришлось возместить причиненные покупателю убытки в сумме 30 тыс. руб.

Произведем расчет оценочного обязательства, исходя из интервала значения и вероятностей возмещения ущерба, получим 42 500 руб. (25 тыс. руб. x 0,7 + 50 тыс. руб. x 0,3). Для отражения оценочного обязательства в учете используется счет 96 «Резервы предстоящих расходов». Корреспондирующим счетом является счет учета затрат. В ПБУ 8/2010 не сказано, за счет каких затрат признается оценочное обязательство, но в части претензий и исков наиболее логично использовать счет учета прочих расходов. Впоследствии при фактических расчетах признанное оценочное обязательство может списываться на прочие доходы или корреспондировать со счетом учета кредиторской задолженности, с использованием которого в учете будет отражаться исполнение обязательств молокозавода перед торговым центром.

Резервы предстоящих расходов: счет 96

Создание резервов (факт и критерии) закрепляются в учетной политике организации. Резервирование сумм, документально подтвержденных соответствующими расчетами и бухгалтерскими учетными формами, отражается по к-ту сч. 96, корреспондирующегося со счетами на производство и реализацию продукции: Д/т 20, 23, 51, 69, 70, 76, 91, 97, 99 — К/т 96.

Итак, фиксируются на этом счете суммы резервов, разделяемых по статьям планируемых в будущем затрат. Чаще всего, компаниями практикуется создание резервов на:

• Оплату отпусков (+ страховые отчисления в фонды) в предстоящих периодах;
• Выплату ежегодного вознаграждения по выслуге лет;
• Расходы для работ сезонного характера;
• Затраты на ремонт ОС, рекультивацию земель, проведение мероприятий по охране окружающей среды;
• Расходы на гарантийный ремонт и обслуживание объектов и др.

Фактически понесенные расходы, входящие в ранее образованный резерв, отражаются по д-ту сч. 96 и списываются на затраты производства в корреспонденции с затратными счетами.

Аналитический учет по сч. 96 осуществляется в отдельности по каждому созданному резерву. Правильность формирования и использования резервных сумм периодически проверяется в соответствии с расчетами, сметами и другими учетными документами. При необходимости их размеры корректируются. На конец года по резервным операциям обязательно проводится инвентаризация.

Учёт резервов предстоящих расходов и платежей.

Учет краткосрочных кредитов банка и займов.

Учет ведется на счете 66. Субсчета: 66-1 расходы по краткосрочным кредитам и займам, 66-2 расходы по краткосрочным займам, 66-3 расчеты с кредитными организациями по операциям учета дисконтных векселей и других долговых обязательств.

Записи: дт 50, 51, 52 кт 66 – зачислены на счет,

дт 60, 76 кт 66 – оплачено поставщикам за счет кредитов и займов,

дт 10, 43, 41, 07 кт 66 — получен товарный займ (кредит),

дт 10, 16, 41 кт 66 – начислены проценты по кредитам, полученным на покупку ТМЦ до их оприходования на склад.

Дт 66 кт 51, 52 – перечисление задолженности по кредитам,

дт 67 кт 66 – переоформлен краткосрочный кредит в долгосрочный,

дт 10 кт 66 – получет товарный кредит,

дт 66 кт 86 — получен безвозмездный кредит.

Синтетический учет ведется в журнале ордере 5 АПК, который заполняется на основании платежных инструкций, выписок банка и др.

Учет целевого финансирования

Для осуществления финансирования некоторых мероприятий (выполнения определенных работ) организации могут целевые сред­ства. В частности, из бюджета, от министерства (ведомства) может быть по­лучено финансирование на капитальные вложения, научно-исследователь­ские работы.

Часть средств для финансирования целевых мероприятий организация может накапливать за счет периодических отчислений от прибыли, выручки.

Расходование средств целевого финансирования производится в соответ­ствии со сметами.

Синтетический учет целевых средств ведется на пассивном счете 86 «Целевое финансирование». Поступление целевых средств проводится по креди­ту данного счета, а их использование – по дебету. Для отражения остатков и движения целевых средств используются ЖО 12АПК. Аналитический учет целевых средств ведется – ведомость 70АПК.

Поступление целевых средств — Дт 51,52,55 Кт 86

Использование целевого финансирования проводится в учете по дебету чета 86 в корреспонденции с кредитом счетов:

08 – на сумму завершенных капитальных вложений за счет целевых средств инвесторов

18 – на суммы НДС по приобретенным и оплаченным товарам, ра­ботам, услугам за счет средств целевого финансирования,

83 – при использовании средств целевого финансиро­вания, полученных в виде инвестиционных средств;

98 – при направлении бюджетных средств на финансирование расходов.

Учет затрат по строительству.

Учет затрат по строительству ведется на счете 08/1 «строительство и приобретение ОС».

При подрядном способе строительства аналит. учет затрат ведется одной комплексной статьей «работы выполненные подрядчиком», при этом заключается договор подряда, первичным документом приемки выполненных работ является акт приемки выполненных работ. При приемки объекта в эксплуатацию составляется акт ввода объекта в эксплуатацию, сост. записи: Дт 08/1 Кт 60.

Для отражения в учете НДС к актом приемки выполненных работ выписывается счет-фактура по НДС, сост. записи: Дт 18 Кт 60

Кроме договора подряда до начала строительства готовят также проектно- сметную документацию на каждый строящийся объект в отдельности, составляется титульный список по вновь начинаемой стройке и внутрипостроечный титульный список по переходящим объектом.

Резервы предстоящих расходов, как правило, создаются организацией для будущего распределения зарезервированных средств на будущие расходы предприятия. В дальнейшем эти средства могут равномерно списываться в издержки производства предприятия.

Создание подобных резервов в компании регулируется ПБУ. Предприятие может создавать резервы на оплату будущих отпусков персонала, выплату премий по итогам года или премий за выслугу лет, на модернизацию основных средств. Помимо этого, резервы могут создаваться для покрытия в будущем затрат на подготовительные сезонные работы, ремонт основных активов, которые компания сдает в прокат, или на рекультивацию земель и других мероприятий по охране окружающей среды. Отдельно стоит отметить резервы на гарантийное обслуживание.

Проводки и корреспонденция

Средства, которые прошли через документальное подтверждение, отраженные в кредите счета 96 как созданные накопления на предстоящие затраты, корреспондируются в дебете с регистрами, предназначенными для учета производства и продажи товаров.

Это выглядит так: Дт 20, 51, 70, 91, 99 Кт 96.

Все, что истратится с РПР, отражают в приходе счета, а списывают производственными затратами в соответствии со счетами, которые предназначены их корреспондировать.

На примере типовых проводок можно представить следующие операции:

• Дт 96 Кт 70 – отражение резервной суммы для начисления отпусков;
• Дт 96 Кт 69 – начисленное значение по социальным выплатам;
• Дт 96 Кт 76 – списания из резерва за ремонт гарантийных механизмов;
• Дт 96 Кт 91 – неиспользованные средства переносятся в прочие доходы;
• Дт 08 Кт 96 – запас денег на вложения во внеоборотный актив, используемый на строительство;
• Дт 20 Кт 96 – предполагаемая сумма на затраты, требуемые вспомогательному производству;
• Дт 25 Кт 96 – запас средств, необходимый на общехозяйственные задачи;
• Дт 44 Кт 96 – реализационные расходы.

Из практики бухучета можно выделить несколько примеров с проведением необходимых расчетов.

Учетная политика ООО «Ноябрь» отразила необходимость резервного образования, чтобы оплатить отпуск, основой служит оплата за труд. Начисление расчетчик ведет ежемесячно. Расчет выполняет по формуле:

(ОЗ + страховка) / 28 * 2,33, где

• ОЗ — общий заработок;
• 28 – положенные каждому по договору отпускные дни;
• 2,33 – этим значением выражен отпуск в каждом отработанном месяце;
• 30,2% — такая процентная ставка принадлежит страховым взносам;
• январский труд оплачен в размере 300 000 руб.;
• для начисления ставят цифровое обозначение: (300 000 + 90600) / 28 * 2,33;
• ООО «Ноябрь» образовала резервную сумму, чтобы оплатить январские отпуска, равную 32 503 руб.

В проводках учетной документации данного предприятия отразится следующем образом: Дт 20 Кт 96 – 32 503 руб.

В другом случае представлена обязанность ИП «Зима», которая ремонтирует реализованную продукцию на основании годовой гарантии.

Пример составления проводок по счету 96

Таблица 1. Расчет резерва на оплату предстоящих отпусков

Резервы на оплату отпусков и прочие выплаты

Руководство вправе учесть предстоящие расходы, предназначенные на погашение задолженности по выплате отпускных сумм своим работникам и распределении их равномерно в течение года.

При определении годовой суммы резерва по отпускам следует учесть все предполагаемые выплаты, в том числе взносы в ПФ и ФСС, рассчитать процент отчислений в резерв исходя из возможных отпускных сумм и годового фонда оплаты труда.

Пример. Годовой ФОТ вместе со страховыми выплатами в организации запланирован в размере 900 000 рублей. Предполагаемые суммы отпускных и сопутствующих взносов равны 80 000 рублей. Требуется рассчитать процент отчислений в резерв.

Ежемесячный размер для пополнения резерва определяется как соотношение отпускных сумм к ФОТ за год, поделенный на количество месяцев (12) ― 80 000/900 000/12*100% = 0,74%.

Размер ежемесячных отчислений равен 900 000 рублей* 0,74%= 6 660 рублей ― такую сумму требуется ежемесячно перечислять в резерв на предстоящие отпускные выплаты.

В учете появятся следующие записи:

Дт 20 ― Кт 96 (6 660 рублей) ― ежемесячное образование резерва

При наступлении отпуска сотрудника появляются проводки:

Кт 96 ― Дт 70 ― начисление отпускных сумм;

Кт 96 ― Дт 69 ― страховые взносы на отпуска.

При необходимости выделения сумм на выплаты работникам за выслугу лет запланированные расходы также резервируются в течение 12 месяцев.

По истечении срока требуется провести инвентаризацию резервов. Процедура необходима для сравнения фактических и запланированных затрат. Если обнаружатся неиспользованные зарезервированные суммы, их следует включить в налогооблагаемую базу. При недостаточности средств в расходы вносятся дополнительные выплаты на отпуска и страховые взносы.

Имущество на хранении

Проверке и учету подлежат запасы и другие виды имущества, которые не принадлежат организации, но числятся в бухучете: объекты на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки и пр.

С имуществом, взятым в аренду, ситуация зеркальна той, когда вы сдали его в аренду: вы или пускаете посторонних на свою территорию, или даете выписку из результатов проведенной инвентаризации, или они проверяют все только по бумагам.

Еще есть так называемое ответственное хранение. Вы храните чье-то имущество или приняли его пока идет давальческая переработка. Третий вариант: вы держите имущество у себя на складе, потому что есть претензии по качеству, и ждете контрагента, чтобы зафиксировать недостатки и вернуть его. Для таких объектов сформируйте отдельные описи и назначьте МОЛ.

Вне зависимости от права собственности все имущество должно попасть под инвентаризацию.

Похожие записи:

• Что ждет бизнес в 2023 году: изменения для ИП и компаний
• Единовременная выплата к отпуску в 2022 году
• Прожиточный минимум в Тульской области с 1 января 2023: новые размеры пособий