Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Раскрытие бухгалтерской (финансовой) отчетности в 2023 году». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
ТЦ предполагает расчет стоимости на основании цен, установленных между взаимозависимыми лицами. Но что понимается под взаимозависимыми лицами? Это компании, которые могут воздействовать на финансовые показатели друг друга. На такие фирмы обращается особый контроль со стороны налоговых органов, так как они имеют возможности для снижения фискальной нагрузки и выведения прибыли из-под обложения налогами.
Как избежать налоговых рисков
Если трансфертные цены отклоняются от среднерыночных более чем на 20%, целесообразно применять в деятельности организации следующие правила:
- Юридически стороны, участвующие в таких сделках, не должны быть связаны (аффилированы) друг с другом.
- Организация, предоставляющая товары (услуги) по трансфертным ценам, не должна одновременно осуществлять их реализацию по рыночным ценам. То же правило применимо и для покупателя товаров (услуг).
- Низкую трансфертную цену для продавца необходимо обосновать объемами, авансом, обязательствами покупателя по будущим закупкам, либо иными существенными условиями, если не выполняются вышеописанные правила. Правила предоставления таких скидок должны быть описаны и закреплены в локальных нормативных актах продавца.
- Высокую трансфертную цену для покупателя обосновывают условиями отсрочки платежа, дополнительными обязательствами продавца по доставке, сервисному обслуживанию, ремонту купленного товара. Все существенные условия, влияющие не цену, должны быть отражены в локальных нормативных актах покупателя.
В каком случае трансфертное ценообразование будет контролироваться?
Дополнительный контроль вводится относительно сделок, отличающихся следующими характеристиками:
- Операции между сторонами, которые зависят друг от друга (в том числе с участием сторонника).
- Операции между российскими фирмами и представительствами других стран.
- Сделки, совершаемые на внешнем рынке с биржевой продукцией (к ней относятся, к примеру, металлы). Дополнительная проверка осуществляется только тогда, когда годовая выручка фирмы превышает 60 млн рублей.
- Один из контрагентов находится в зоне со льготным налогообложением.
- Для одного из контрагентов действует налоговая ставка 0%.
- Сделка осуществляется с участием субъекта, который добывает природные ресурсы и перечисляет средства в казну НДПИ.
- Операции между сестринскими фирмами, если доля их участия в головной фирме равна 25% и более.
- Сделки между субъектом и его гендиректором.
- Операции между предприятиями, гендиректор в которых – это один и тот же человек.
Могут существовать и другие основания для проверок. Однако все они должны подтверждаться законом. Контроль осуществляется только тогда, когда сумма сделки превышает определенный уровень. Как правило, это 60-100 млн рублей.
Какими методами осуществляется ТЦО
При проведении налогового контроля сделок с использованием трансфертных цен, налоговики применяют следующие методы:
1. Первоочередным (приоритетным) признается метод рыночных сопоставимых расценок. Его суть заключается в том, что во всех открытых источниках находится информация о сопоставимых сделках на однотипную, аналогичную продукцию (работу или услугу). И на основании такой информации, налоговики и устанавливают стоимость по сделке с использованием трансфертных цен.
Важно! Этот метод можно использовать практически во всех случаях, когда данных достаточно для определения цен по сделке. Вот наиболее очевидные ситуации при применении данного метода:
- выдача / получение займа;
- реализации продукции, по которой есть статистические данные (например, котировки бирж);
- сделки с контрагентом, не входящим в группу компаний на идентичных условиях и т.д.
Основным преимуществом метода является надежность результата при определении трансфертной цены.
Невозможно использовать первый метод либо его применение не дает соответствующе надежный вывод о трансфертной цене по сделке? Применяйте один из следующих методов:
2. Метод цены последующей реализации – заключается в использовании данных о валовой рентабельности компании. Как работает метод – за базу берутся данные о валовой рентабельности компании и соотносятся с аналогичными данными независимых торговых компаний, и в случае отклонения цен, они корректируются с учетом минимального значения. Данный метод трудно использовать, если независимые торговые организации применяют различны методы учета доходов и расходов (что, соответственно, влияет на определение показателя валовой рентабельности).
3. При применении затратного метода принято сравнивать данные по валовой рентабельности затрат. Здесь принцип действия схож с вышеописанным методом цены последующей реализации. Однако здесь сравниваются данные стоимости товаров при реализации. Данный метод также малоприменим, ввиду сложностей при поиске сопоставимых данных о валовой рентабельности независимых компаний.
4. Наиболее популярным методом считается метод сопоставимой рентабельности.Его применяют, когда три предыдущих метода не могут дать надежного результата либо их применение невозможно. Его суть заключается в сопоставлении рентабельности, при этом предпочтительнее учитывать некоторые нюансы:
- если реализуется по сделке услуга или работа – сравнивайте рентабельность затрат;
- предметом сделки является продажа товаров – сопоставьте рентабельность продаж;
- при материалоемком производстве целесообразно сравнивать рентабельность активов. То есть действует следующий принцип – сравнивается тот показатель рентабельности, который наиболее точно показывает взаимосвязь получаемой выгоды и экономически понесенных затрат.
Документальное обеспечение
Сразу поясним – бланков документов по регулированию трансфертного ценообразования налоговики не предоставили. Однако упростили работу холдинговых групп тем, что указали, какие реквизиты должны содержаться в этих документах. Отсюда – обязанность каждой компании в разработке необходимого пакета документов по регулированию трансфертного ценообразования. Например:
- Составляем реестр участников сделки с описанием специфики их деятельности.
- Описываем подробные сведения о совершаемой сделке / совокупности сделок (что и по какой цене продается, условия и сроки оплаты, переход права собственности и т.д.).
- Указываем права и обязанности каждой стороны сделки (риски каждой стороны, штрафные санкции при несоблюдении условий договора).
- Описываем доходные/расходные составляющие, методы определения цены, иные важные моменты сделки.
Принцип коммерческого ценообразования
Говоря простыми словами, принцип коммерческого ценообразования требует, чтобы компенсация по любой внутрифирменной сделке соответствовала уровню, применимому в том случае, если бы эта сделка имела место между несвязанными сторонами (при условии, что все другие факторы неизменны). Хотя сформулировать этот принцип довольно-таки просто, фактически определить, что такое компенсация на коммерческой основе, не так уж легко. В числе ключевых факторов, влияющих на определение компенсации на коммерческой основе, можно назвать тип анализируемой сделки и экономические обстоятельства проведения сделки. Помимо суммы компенсации, эти факторы также способны влиять на форму оплаты. Например, определенная сумма может быть структурирована в виде единовременного платежа или серии платежей роялти в течение установленного периода.
Продажа машин и оборудования
Головные компании часто предоставляют машины и оборудование аффилированным с ними лицам, которые занимаются производством. Например, это может быть сделано для поддержки существующего дочернего предприятия или в виде продажи целых производственных линий новой компании в случае строительства нового объекта с нуля. Оборудование может быть приобретено у несвязанной компании, произведено головной компанией или это может быть старое оборудование, которое больше не требуется головной компании (или другому аффилированному лицу, занятому в производстве). Обычно, согласно правилам налогообложения, юридическое лицо, передающее это оборудование (независимо от того, является ли оно новым или бывшим в употреблении, изготовлено ли оно или приобретено), должно получить за него возмещение на коммерческой основе. В большинстве случаев таким возмещением считается справедливая рыночная стоимость оборудования на момент передачи.
Хотя применение норм налогообложения к передаче техники и оборудования в основном соответствует описанному выше, в некоторых обстоятельствах может быть применен альтернативный подход. Такие обстоятельства обычно возникают в связи с общей реструктуризацией деятельности или, возможно, при переводе лица (или зарубежного филиала компании), ранее не зарегистрированного как юридическое лицо, в новую организационно-правовую форму.
В законодательстве ряда стран или в системе их договоров предусмотрены механизмы переноса на будущие периоды начисленных налоговых платежей, которые в противном случае могут возникнуть в результате прямой продажи активов по справедливой рыночной стоимости. Еще один фактор, который следует рассмотреть, — это налоговые последствия, которые могут возникнуть при передаче предприятия в целом, т. е. набора активов, связанных обязательств и гудвилла или нематериальных активов, в отличие от передачи таких активов, как техника и оборудование, на поэтапной основе.
Производственные нематериальные активы
Основными видами производственных нематериальных активов являются патенты и незапатентованные технические ноу-хау. Патент — это выданный государственным органом документ, удостоверяющий право и гарантирующий изобретателю защиту его изобретения от использования другими лицами в течение определенного периода времени. Этот период времени варьируется в зависимости от страны и, в меньшей степени, от продукта. Патенты могут быть как очень эффективными, так и весьма неэффективными барьерами для доступа на рынок. Очень эффективные барьеры создают абсолютную монополию для владельца в течение срока действия патента (например, патент на продукт). Неэффективные барьеры создаются патентами, в «обход» которых можно легко создать конструкцию или которые распространяются только на второстепенные аспекты продукта (например, патент на технологический процесс).
При передаче патентов аффилированным лицам важно понимать степень монопольного права, передаваемого патентом. Это имеет решающее значение при определении компенсации на коммерческой основе, которая причитается передающему лицу, поскольку патенты, обеспечивающие более высокий уровень правовой охраны владельца, имеют большую ценность по сравнению с патентами, предоставляющими правовую охрану в меньшей степени.
Техническое ноу-хау — это накопленные специальные знания, которые дают производителю возможность изготавливать определенный продукт. В некоторых отраслях техническое ноу-хау практически ничего не стоит, поэтому при его передаче между несвязанными сторонами ставка роялти крайне низка. В других отраслях техническое ноу-хау имеет большую ценность.
Или сумма цен сделок с одним контрагентом в календарном году. Контролю подлежит ценообразование по сделкам, сумма которых превышает 2 млн белорусских рублей без учета НДС и акцизов (около $ 1 млн) для крупных плательщиков и 400 тысяч белорусских рублей (около $ 200 тыс.) — для всех остальных. При сделке с резидентом оффшорной зоны сумма сделки уменьшена до 400 тысяч белорусских рублей (около $ 200 тыс.) для всех плательщиков.
Отдельно выделены сделки с жилищными облигациями в процессе их обращения, совершенные после государственной регистрации, создания объекта строительства, и сделки с недвижимым имуществом. Цена по таким сделкам, совершенным со взаимозависимым лицом или лицом, применяющим особые режимы налогообложения, подлежит контролю, размер не имеет значения.
Существенным изменением стала отмена в Беларуси допустимого ранее 20%-ного коридора отклонений от диапазона рыночных цен.
То есть цены по всем контролируемым сделкам должны быть в рамках этого указанного диапазона и «экономически обоснованы» документами.
При этом законодательство позволяет корректировать налоговую базу только в сторону увеличения налога на прибыль. Но симметричная корректировка налоговой базы двумя контрагентами сделки не допускается. И в случае, если хотя бы у одного контрагента цены будут расходиться с рыночными, дополнительные расходы могут быть в целом у двух взаимозависимых лиц (всем участникам придется корректировать налоговую базу).
Ориентация трансфертного ценообразования на транснациональные корпорации предопределила рекордные суммы требований при возникновении споров со стороны государства:
- Например, требования к группе компаний Medtronic в США составили $ 1,4 млрд
- Власти Канады требовали от компании Cameco 483 млн канадских долларов
- Суммами требований впечатляют и иски в России: например, заявленная сумма требований по последнему нашумевшему делу «Уралкалий» составила 980 млн российских рублей.
Методы расчета трансфертных цен
ФНС при проведении налогового контроля за трансфертными ценами обязана применять следующие методы:
- метод сопоставимых рыночных цен (является приоритетным при реализации товаров, работ, услуг);
- метод цены последующей реализации (является приоритетным, если товар передается без переработки другому лицу);
- затратный метод (сравнивается с рыночной валовая рентабельность затрат продавца, применяется при невозможности использования первых двух методов);
- метод сопоставимой рентабельности (сравнивается операционная рентабельность стороны сделки с рыночным уровнем операционной рентабельности в сопоставимых сделках, применяется при невозможности использования предыдущих методов);
- метод распределения прибыли (перераспределяется прибыль, полученная участниками сделки так, как она распределяется между независимыми сторонами, применяется преимущественно в случаях, когда сторона сделки владеет НМА, влияющим на рентабельность и при невозможности применения иных методов).
НК РФ допускает использование комбинации двух и более методов расчета трансфертных цен.
Если перечисленные методы, не позволяют определить, соответствует ли цена товара (работы, услуги), примененная в разовой сделке, рыночной цене, соответствие цены, примененной в такой сделке может быть определено исходя из рыночной стоимости предмета сделки, установленной независимой оценкой в соответствии с законодательством РФ или иностранных государств об оценочной деятельности.
Налоговые риски трансфертного ценообразования
Трансферные цены, устанавливающиеся при сделках между взаимосвязанными (аффилированными) компаниями, формируются под влиянием нерыночных факторов и могут решать не только прямые коммерческие задачи, но и уменьшить затраты на налоги. Это объясняется возможностью перераспределять прибыль между разными подразделениями компании, уводя ее в сторону более мягких налоговых режимов.
Российское налоговое законодательство направлено на противодействие схемам налоговой оптимизации в части ТЦО, что характерно для развитых стран.
Контроль за данным механизмом ценообразования осуществляется налоговой службой согласно положениям статей Налогового Кодекса, в частности, ст. 40. В данной статье, в частности, устанавливается предельное расхождение трансфертной цены с рыночной — не более чем на 20%. Но зачастую такое ограничение необходимо обойти в целях достижения запланированных показателей прибыльности сделки. В таком случае налоговые риски организации можно значительно минимизировать, следуя ряду правил.
Ключевые темы налоговой конференции
- Последние изменения российского законодательства по трансфертному ценообразованию (ТЦО)
- Практический опыт по адаптации компании к законодательству о ТЦО
- Особенности зарубежного законодательства о ТЦО
- Применение законодательства о ТЦО в европейских странах (Германия, Швеция, Нидерланды)
- Законодательство о трансфертных ценах в странах английского права (Великобритания, США)
- Опыт применения ТЦО в развивающихся экономиках (Китай, Бразилия, Казахстан)
- Трансфертное ценообразование: проблемные вопросы и возможные решения.
- Практика применения метода распределения прибыли
- Ценообразование по внутригрупповым услугам (cost sharing)
- Контроль ставки по займам
- Ценообразование на объекты исключительных прав
Как избежать рисков при ТЦО
Налоговое законодательство не запрещает прибегать к трансфертному ценообразованию в 2021 году, но устанавливает разумные ограничения на такие операции. Нужно следовать шести простым правилам.
- В сделках с трансфертными ценами не должны участвовать лица, входящие в одну и ту же группу аффилированных лиц.
- Продавец, реализующий определённые виды товаров, работ или услуг по низким трансфертным ценам, не должен продавать эти же товары по рыночным ценам.
- Лицо, покупающие определённые товары по высоким трансфертным ценам, не должно приобретать эти же или идентичные товары по рыночным ценам.
- Трансфертная цена на определенный вид товаров, работ или услуг в пределах непродолжительного времени не должна колебаться более чем на 20%.
- Продавец может обосновать низкую трансфертную цену скидкой. Но для этого нужно выполнить ряд условий:
- товар отпускается трансфертному покупателю на условиях предоплаты, объём и сроки которой существенны;
- объёмы покупки существенно превышают объёмы покупок других покупателей;
- покупатель обязуется приобрести существенный объём товара в будущем.
- Покупатель может обосновать высокую цену приобретения следующими обстоятельствами:
- продавец предоставил существенную отсрочку или рассрочку (в договоре поставки должно содержаться условие о праве покупателя свободно распоряжаться товаром до его полной оплаты — п. 5 ст. 488 ГК РФ);
- продавец предоставил повышенный гарантийный срок и (или) обязуется доставить товар за свой счёт;
- продавец по договору берёт на себя иные дополнительные обязанности, которые для покупателя представляют существенную экономическую ценность.
Продавец может выдвинуть и иные условия, предоставляющие для него существенную экономическую ценность. Чем больше условий будет выполнено, тем больше оснований у продавца предоставить скидку покупателю. Размер скидок должен быть экономически обоснован, а правила предоставления скидок нужно закрепить в локальных нормативных актах.
Честная конкуренция без КГН
Одновременно с отменой контроля за трансфертным ценообразованием глава правительства предложил больше не создавать новые консолидированные группы налогоплательщиков, а те группы, которые сегодня работают, будут завершать свой срок работы и могут быть ликвидированы до 2023 года.
КГН — это добровольные объединения организаций, которые создавались для уплаты налога на прибыль с совокупного финансового результата всей группы. В настоящее время в России зарегистрировано более 15 консолидированных групп налогоплательщиков, в их числе «Роснефть», «Северсталь», «Газпром», «Лукойл», «Новатэк» и «Мечел». Сейчас действует мораторий на создание новых КГН и на включение в действующие консолидированные группы других участников. Внутри КГН сегодня нет контроля за трансфертным ценообразованием, и когда в следующем году контроль будет отменен для всех компаний, конкурентные условия уравняются, объяснили в Минфине.
Главная причина отмены КГН, по словам Сазанова, необходимость обеспечить равные налоговые условия для крупного и среднего бизнеса и улучшить ситуацию с получением налога на прибыль для регионов страны. «Проблема была в том, что в рамках КГН можно засчитывать убытки. Проводились расчеты, которые показали, что в результате образования КГН [у бизнеса] произошла экономия налога на прибыль. По разным оценкам, субъекты теряют на этом от 50 млрд до 100 млрд рублей в год. Когда КГН будут расформированы, возможность засчитывать убытки одной организации против прибыли другой в рамках больших холдингов исчезнет. Регионы от этого выиграют», — уверен Сазанов.
Глава департамента отметил, что необходимо также обратить внимание и на условия конкуренции. Компании, которые создали КГН, — это крупные конгломераты, и они оказались в более конкурентных условиях по уплате налогов по сравнению со средним бизнесом, который никогда не имел возможности создавать КГН. «Мы хотим создать равные условия конкуренции для крупных и средних компаний в вопросе уплаты налога на прибыль. При этом финансовое состояние крупных холдингов не ухудшится, они просто начнут платить налог на прибыль в том регионе, где осуществляют свою деятельность», — подчеркнул Сазанов.
«У крупных компаний уже и так есть большое преимущество над средними — эффект масштаба. И дополнительно к этому они получают конкурентное преимущество в сфере налогообложения. Это неправильно», — пояснил он. По мнению представителя Минфина, в идеале институт КГН должен быть доступен для всех, вне зависимости от объема выручки компании. Соответственно, для уравнивания условий ведения бизнеса в России необходимо было либо распространять инструмент на всю страну, либо вовсе отказаться от этого инструмента.
Как будет отменяться контроль
Контроль за трансфертными ценами не будет отменен полностью — Минфин продолжит контролировать трансграничные сделки при превышении порога в 1 млрд рублей, а также ряд сделок и внутри РФ. В частности, это сделки между компаниями, которые применяют разные ставки по налогу на прибыль или налоговые режимы.
Ключевой задачей Минфина было снижение административной нагрузки на бизнес, подчеркивает Сазанов. «Мы проводили консультации с экспертным сообществом, деловыми и бизнесобъединениями и получили подтверждение, что отмена контроля за трансфертным ценообразованием существенно поможет бизнесу», — сказал он.
В рамках закона об отмене контроля за трансфертным ценообразованием Минфин одновременно вводит запрет регионам устанавливать пониженную ставку налога на прибыль, если это прямо не предусмотрено Налоговым кодексом. При этом на территориях, где действуют пониженные ставки, например в особых экономических зонах, на территориях опережающего развития, контроль за трансфертным ценообразованием сохранится.
Методы, регулирующие процесс трансфертного ценообразования
В гл. 14.3 НК РФ рассмотрены общие положения, касающиеся методов определения рыночных цен, порядок расчета интервала рентабельности, описаны способы и условия применения всех методов.
В частности, НК РФ установлены методы ТЦО в целях налогообложения, которые должны быть использованы ФНС России и ее территориальными органами при налоговом контроле в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами:
1) метод сопоставимых рыночных цен;
2) метод цены последующей реализации;
3) затратный метод;
4) метод сопоставимой рентабельности;
5) метод распределения прибыли;
6) метода цены независимой оценки.
Данный перечень является исчерпывающим, однако приоритет отдан методу сопоставимых рыночных цен.
Применение данного метода обязательно: для определения соответствия цены, примененной в контролируемой сделке, если на соответствующем рынке существует хотя бы одна сопоставимая сделка, предметом которой являются идентичные либо однородные товары (работы, услуги); при наличии достаточной информации о контролируемой сделке.
Однако допускается, что, если применение метода сопоставимых рыночных цен невозможно либо оно не позволяет обоснованно сделать вывод о соответствии или несоответствии цен, примененных в сделках, рыночным ценам, для целей налогообложения применяются другие методы, например те, которые с учетом фактических обстоятельств и условий контролируемой сделки дают возможность наиболее обоснованно судить о соответствии или несоответствии цены, примененной в сделке, рыночной цене.
Причем допустимо использование комбинации двух и более методов.
При этом в отношении остальных методов будет действовать принцип выбора «лучшего метода», т.е. такого, который с учетом фактических обстоятельств и условий сделки позволит сделать наиболее обоснованный вывод о соответствии примененной цены рыночной цене.
При выборе метода должны учитываться полнота и достоверность исходных данных, а также обоснованность корректировок, осуществляемых в целях обеспечения сопоставимости сделок с анализируемой сделкой.